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Droit fiscal international et harmonisation des impôts indirects

Plan:
Introduction:
Chapitre I : Les objectifs de l’harmonisation de la fiscalité indirecte et le principe d’imposition international aux impôts indirects.
Sous section I : Les objectifs de l’harmonisation des impôts indirects
1.   l’élimination des discriminations dans la concurrence
2.    L’élimination des distorsions dans la concurrence
Sous-section II : Modalités d’imposition internationale aux impôts indirects
1.    La notion d’impôts indirects.
2.    Le principe d’imposition international à la fiscalité indirecte
Section II :Analyse de la neutralité de la TVA au niveau international
Sous-section I : La notion de la neutralité de la TVA à l’échelle internationale
Sous-section II : Principes régissant l’application de la TVA au niveau international.
Section III : L’harmonisation de la TVA dans l’UE[1].
Sous-section I : La TVA et son Fonctionnement dans l'Union Européenne
Sous-section II : le rôle du parlement européen :
Conclusion





Zone de Texte: Introduction

La thématique de l’harmonisation fiscale constitue une préoccupation majeure du droit fiscal international[1].  La nécessité de l’harmonisation fiscale a été rendue inévitable par l’accroissement des échanges économiques internationaux boostées qu’ils le sont par la mondialisation et ses différents vecteurs.
Si la mise en œuvre d’une politique d’harmonisation s’impose comme palliatif aux difficultés rencontrées dans les échanges économiques en matière d’impôts, il convient de préciser que les efforts et les exigences d’harmonisation de la fiscalité peuvent ou pourraient s’avérer plus contraignantes pour certains Etats car toute modification même partielle du système fiscal de l’Etat est susceptible d’ impacter sur la bonne marche des affaires, l’attractivité du pays en terme d’investissements directs étrangers.
Cependant, il convient de mentionner ici que l’harmonisation fiscale dans le cadre des échanges internationaux ou dans un cadre communautaire (à l’exemple de l’union européenne) concerne plus   la fiscalité indirecte, donc les impôts indirects plutôt que la fiscalité directe (les impôts directs).
Ainsi, tout au long de notre étude, nous allons, tout en exposant les principaux objectifs de l’harmonisation de la fiscalité indirecte, vérifier les avantages procurés par l’application quasi généralisée de la TVA au niveau international et intracommunautaire (au sein de l’UE)puisque l’instauration et l’adoption de la TVA permet, effectivement comme nous le verrons par la suite, de collecter des recettes dans des conditions de neutralité et de transparence. Ce qui a certainement amené tous les pays membres de l’OCDE (à l’exception des Etats-Unis) à adopter cet impôt sur la consommation à large assiette.
Enfin, il ne serait pas vain de souligner l’expérience européenne en matière d’harmonisation d’impôts indirects et de la TVA en particulier étant donné qu’en droit communautaire, la TVA est le seul impôt réellement harmonisé.
Chapitre I : les Objectifs de l’harmonisation de la fiscalité indirecte.

L’harmonisation fiscale consiste à coordonner les régimes fiscaux des pays de manière à éviter des modifications non concertées et concurrentielles des politiques fiscales nationales, qui pourraient être dommageables pour les changes internationaux ou pour le marché intérieur commun dans le cas des Zones économiquement intégrées.
En effet parce qu’elle touche directement à la libre circulation des marchandises et à la libre prestation de services, la fiscalité indirecte nécessite un niveau élevé d’harmonisation.
Dans le cadre d’une zone de libre échange voire d’une zone d’intégration économique, à l’exemple de l’UE[2]Cette harmonisation communautaire de la fiscalité indirecte s’avère nécessaire parce qu’elle permet de réduire les disparités au niveau de la libre circulation des marchandises et des services, et donc d’améliorer le fonctionnement du marché intérieur. Il s’agit d’éliminer les obstacles fiscaux à la concurrence de manière à permettre sur l’ensemble du territoire de la communauté l’établissement d’un marché unique fonctionnant dans des conditions analogues à celles qui président au fonctionnement d’un marché national.
Ainsi, qu’il s’agisse du cadre des relations commerciales au niveau international voire d’un cadre communautaire, les objectifs assignés à l’harmonisation fiscale se traduisent toujours par la volonté clairement affirmée d’éliminer les discriminations (I) et distorsions (II) qui affectent la concurrence.
Section 1 : l’élimination des discriminations et distorsions dans la concurrence
A : l’élimination des discriminations dans la concurrence
Il y’a discrimination d’origine fiscale lorsque l’impôt est organisé dans le but de fausser la concurrence entre les produits provenant d’États différents c’est à dire lorsqu’il s’efforce de favoriser les contribuables ou produits d’origine national et ou de pénaliser les contribuables ou produits d’origine étrangère. La fiscalité joue alors un rôle comparable aux droits de douane.
Ces derniers se présentent, en effet, comme un instrument de protection de l’économie nationale contre la concurrence étrangère. Ils recherchent moins une égalisation des prix de vente des produits étrangers et des produits nationaux qu’une pénalisation des premiers afin d’éviter qu’ils ne concurrencent dangereusement les seconds. C’est en ce sens que les prélèvements douaniers représentent un obstacle à la concurrence.
Il était donc inévitable que le traité de Rome en consacre l’interdiction. Cette interdiction vaut bien sûr pour l’avenir : aux termes de l’article 12 du traité les États membres s’abstiennent d’introduire entre eux de nouveaux droits de douane à l’importation ou à l’exportation ou taxes d’effet équivalent
Elle concerne également les droits existants lors de l’entrée en vigueur du traité : l’article 13 stipule, en effet ; que : les droits de douane à l’importation en vigueur entre les États membres sont progressivement supprimés par eux au cours de la période de transition
L’interdiction des discriminations d’origine fiscale est précisément destinée à garantir l’effectivité de l’élimination des droits de douane.
Elle a en effet pour but de permettre d’éviter que l’impôt joue le rôle que les droits de douane ne peuvent pas remplir. Elle se traduit par une triple exigence formulée aux articles 95 et suivants du traité de Rome
L’article 95 vise les produits importés : il interdit de les assujettir à des impositions supérieures à celles que supportent les produits similaires d’origine nationale.
Est ainsi prohibée toute augmentation anormale du prix de vente des produits d’origine étrangère dont l’effet serait de protéger les produits nationaux.
L’article 96 édicte une prescription symétrique à l’égard des produits exportés : lorsqu’ils sortent de leur pays d’origine, ces derniers bénéficient du remboursement des impôts indirects qui les ont grevé depuis le premier stade de leur fabrication jusqu’au franchissement de la frontière. Il convient donc d’éviter qu’à cette occasion, les États pratiquent des subventions déguisées à l’exportation. Aussi, l’article 96 interdit-il de procéder à des remboursements pour un montant supérieur à celui des impositions effectivement perçues.
Aussi pour éviter des calculs trop complexes, les États concernés pratiquaient lors de l’entrée en vigueur du traité de Rome des remboursements calculés à partir d’un taux moyen d’imposition par produit. : L’article 97 admet le bien fondé de cette pratique à la condition toutefois qu’elle ne porte pas atteinte aux principes annoncés aux articles 95 et 96. Les difficultés étaient dés lors inévitables : le système du taux moyen se traduisait par une subvention déguisée à l’exportation chaque fois que le taux était fixé à un niveau supérieur au montant de l’imposition réelle, ce qui était le cas pour les entreprises très concentrés. Elles ne devaient être résolus que par l’adoption de la taxe sur la valeur ajoutée comme système commun de taxes sur le chiffre d’affaires dont le mécanisme permet de connaître avec exactitude le montant des taxes supportées en amont.
              B - L’élimination des distorsions dans la concurrence :
De manière générale, les distorsions s’entendent de toutes les perturbations de la concurrence provoquées par une disparité entre les normes juridiques des États membres ainsi défini; les distorsions peuvent être de nature diverses : sont susceptibles d’être en cause, en effet , les dispositions du droit économique, du droit social, du droit des affaires ou de toutes autre branches du droit, notamment le droit fiscal. Elles doivent être éliminées comme contraire à l’existence ou au bon fonctionnement du marché commun.
L’origine des distorsions importe peu. Les articles 101 et 102 font référence aux dispositions législatives, réglementaires et administratives. Sont ainsi concernées toutes les sources internes du droit. Les dispositions législatives et réglementaires n’appellent aucune observation : il s’agit des sources ordinaires du droit en général et du droit fiscal en particulier. La référence aux dispositions d’origine administrative est plus intéressante : elle impose, notamment, l’élimination des distorsions dues à la doctrine administrative en matière fiscale qui constitue une source autonome du droit français.
Ainsi, il y’a distorsions d’origine fiscale dés lors qu’une disposition relative à l’impôt, quelqu’en soit l’auteur, provoque des effets perturbateurs de la concurrence. Selon les cas, ces effets peuvent résulter de l’hétérogénéité de la pression fiscale, de la structure fiscale ou de la technique fiscale
Section 2: Modalités d’imposition international aux impôts indirects
Un impôt indirect est un impôt payé par une autre personne que celle qui en supporte le coût. C’est-à-dire que la personne (une entreprise en règle générale) qui paye l'impôt à l'État répercute tout ou une partie du montant de l'impôt sur le prix de vente au consommateur.
Ce type de fiscalité est très prisé par les gouvernements car :il est plus facile à collecter, car il y a moins de redevables les contribuables réels, qui sont les consommateurs, ont moins l'impression de payer des impôts qu'avec l’impôt direct. Aussi qualifie-t-on les impôts indirects d'impôts indolores.
Ces impôts sont en réalité une utopie. Les coûts des impôts dits indirects comme la TVA (TPS et TVQ au Québec) sont en réalités payés directement par le vendeur qui ne peut transmettre ce coût aux consommateurs que selon la loi de l'offre et la demande. C'est-à-dire que s'il transmet le coût en totalité, il y aura moins de demande, alors le vendeur perdra de l'argent ; inversement s'il ne transmet aucunement le coût, il ne sera plus capable de produire ou d'acheter assez de biens pour fournir à la demande. D'un autre côté, des impôts dits directs, comme l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les sociétés, ont aussi des effets partiellement indirects puisque l'impôt sur le revenu fait en sorte que selon la loi de l'offre et la demande, l'employeur doit payer un plus grand salaire et que l'impôt sur les sociétés fait en sorte que celles-ci doivent vendre plus cher. En conclusion, tous les impôts ont des effets directs et indirects qui doivent être calculés par les politiques fiscales et qui peuvent toujours avoir des influences imprévisibles.
B .Le principe d’imposition international à la fiscalité indirecte
Tout d'abord, les taxes sur les chiffres d'affaires et les accises appartiennent à la catégorie d'impôts qui se répercutent intégralement et directement sur le consommateur.
Elles exercent ainsi une influence immédiate et sensible sur les prix et par conséquent sont, plus que d'autres, susceptibles d'influencer la concurrence à l'intérieur de la C.E.
Mais il est nécessaire de noter que lors de l’entrée en vigueur du traité de Rome, tous les Etats membres du marché commun à l’exception de la France dont le système fiscal accordait déjà une large place à la TVA pratiquaient un système de taxe de type cumulatif. Ainsi En 1959, les impôts sur la dépense occupaient une place importante dans les six pays : taxes en cascade avec effet cumulatif, taxe unique spéciale établie sur un produit ou un groupe de produits, taxe unique générale atteignant la quasi-totalité des produits.
La mise en œuvre de ce type de taxe ne pouvait manquer de soulever des difficultés lors des échanges infra communautaires que la commission s’était efforcée de résoudre.
Certaines de ces difficultés sont d’ordre juridique, liés aux taux moyens d’imposition. En effet dans un système d’imposition cumulative, le montant de taxe incorporé dans le prix de vente au consommateur final varie selon la longueur du circuit de production et de distribution des biens et services.
Aussi, les Etats qui pratiquaient ce système ne pouvaient-ils déterminer avec exactitude ni le montant des remboursements à accorder aux produits exportés ni celui de l’imposition à appliquer aux produits importés. Ils étaient donc conduits à retenir des taux moyens qui présentaient, comme toute moyenne l’inconvénient majeur de ne pas correspondre à la réalité : ces taux étaient en effet trop élevé lorsque le produit provenait d’un circuit court ; trop faibles dans le cas contraire.
Les inconvénients de ces systèmes devenant de plus en plus nombreux, plusieurs gouvernements envisageaient une réforme de leur fiscalité indirecte. C’est ainsi qu’ils ont conduit les instances européennes à préconiser à la fois l’adoption de la TVA comme système de taxe sur le chiffre d’affaires commun aux différents Etats membres et l’harmonisation de son régime
Ainsi, la réforme et l'harmonisation des taxes sur le chiffre d'affaires devinrent un objectif prioritaire dans la perspective des Etats membres et dans l'intérêt de la Communauté.
Un rapport du Comité fiscal et financier (Comité Neumark) montre qu'il existe de nombreux systèmes de taxe sur le chiffre d'affaires qui pouvaient répondre plus ou moins bien aux objectifs du Traité de Rome.
Deux cependant, ont été exclus a priori : la taxe en cascade et la taxe unique perçue au stade du détail.
A la première, on reprochait de provoquer à l'intérieur des économies nationales des distorsions entre les entreprises et de favoriser la concentration pour des motifs purement fiscaux. Dans le cadre de la Communauté elle aurait faussé les échanges en ne permettant pas un calcul exact des droits compensatoires à l'importation et des ristournes à l'exportation.
La taxe unique au stade du détail, malgré ses avantages au niveau des échanges internationaux, ne constituait pas une solution acceptable, l'importance des taxes sur le chiffre d'affaires dans les structures fiscales des pays de la C.E. impliquant l'adoption de taux trop élevés. Par ailleurs, la perception de cette taxe aurait été rendue aléatoire par le fait qu'un grand nombre de petits commerçants ne disposent pas d'une comptabilité suffisante.
Selon le rapport Neumark, seule la taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A.) pouvait apporter une solution satisfaisante aux problèmes qui se posaient à chaque étape de l'intégration économique. La T.V.A. permet de combiner les avantages de la taxe unique (charges égales pour tous les produits similaires, absence d'incitation à l'intégration) avec ceux de la taxe en cascade (répartition de la charge aux différents stades de son champ d'application, rendement élevé).
D’origine française, la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) [3] a été généralisée à l’ensemble des États membres en 1967,  avant de voir son assiette harmonisée (sixième directive du 17 mai 1977) et ses taux rapprochés (1992) : selon une distinction entre taux normal (compris entre 15% et 25%) et taux réduits (compris entre 5% et le taux normal) pour certains biens et services à caractère social ou culturel.  Depuis 2000, certains services à forte intensité de main-d’œuvre, certains taux « zéro » ou « super-réduits » (moins de 5%) ayant été maintenus à titre dérogatoire. Depuis le 1er janvier 1993, le régime de la TVA intracommunautaire est fondé sur l’abolition des frontières fiscales et douanières et la suppression des contrôles aux frontières.














Chapitre II : La neutralité de la TVA au niveau international et son harmonisation dans l’union européenne

Section 1 : Analyse de la neutralité de la TVA au niveau international :
A. La notion de la neutralité de la TVA à l’échelle internationale :

        L’extension de La TVA a été la plus importante réforme fiscale au cours des cinquante dernières années. La TVA a été adoptée depuis 1950 par quelques 136 pays, ou elle représente en moyenne un quart de l’ensemble des recettes fiscales.
        On peut dire de la TVA  qu’elle est encore, dans une large mesure, un chantier en cours. De nouveaux pays continuent de l’adopter. Ceux qui l’on introduite s’efforcent d’en améliorer la conception et l’administration et sont confrontés à des difficultés communes, s’agissant notamment des remboursements de crédit de TVA et de fraude. Des problèmes nouveaux se font jour, comme ceux qui découlent du commerce électronique. Des idées nouvelles apparaissent quant aux évolutions possibles de la TVA (par exemple, le traitement des services financiers et du secteur public).
Le cas singulier du Maroc ne déroge pas à cette tendance puisque tout comme la TVA française dont elle s’inspire largement, la TVA marocaine actuelle est le produit d’une évolution historique qui a conduit le Maroc à remplacer une taxe sur le chiffre d’affaires à caractère cumulatif, par une taxe à paiements fractionnés(TVA)[4] dont le champ d’application est plus ou moins large.
Depuis lors, la place de la TVA dans les ressources fiscales des pays qui l’ont adopté est prépondérante ; elle représente généralement le cinquième du total des recettes fiscales. Au Maroc par exemple, elle constitue le principal impôt indirect perçu et est, à n’en pas douter, le poste de recettes budgétaires le plus important.
Cependant, la consécration du système de la TVA ne se justifie pas exclusivement pour les raisons susmentionnés. Il faut souligner, en effet, que le choix de la TVA réside aussi et surtout dans la neutralité que la TVA assure tant sur le plan interne que sur le plan international.
Ici, nous n’allons pas nous attarder sur le volet interne (national) de la neutralité de la TVA. Nous allons plutôt, comme nous le suggère le titre que nous sommes entrain de développer, nous attacher à cerner en quoi consiste la neutralité de la TVA sur un plan international.
De prime à bord, la notion de la neutralité de la TVA ne doit pas être entendue au sens empirique ou commun. Dire que la TVA est une taxe neutre pourrait effectivement paraître « choquant » surtout pour le contribuable lambda qui s’étonnerait du fait que, de toutes évidences, la TVA nécessite des sacrifices générateurs d’effets qui n’auraient pas été observés sans son existence[5]. Par le fait que la Tva existe, cela signifie que cette taxe   confisque nécessairement une partie de la richesse du contribuable. Et, l’on sait par ailleurs que ce sont les consommateurs qui supportent la TVA en dernier ressort.
La neutralité de la TVA doit plutôt s’entendre (sur le plan interne), d’un impôt qui se préoccupe uniquement de procurer des ressources à l’Etat, sans avoir pour but et/ou résultat d’exercer une pression sur le contribuable.
Sur un plan international, la neutralité de la TVA signifie que cette taxe   permet de collecter des recettes dans des conditions de neutralité et de transparence et surtout, d’éviter que les compensations fiscales aux frontières  ne soient l’occasion d’une protection de l’économie nationale par une pénalisation des importations ou, au contraire, une aide à l’exportation[6]. Le montant de la taxe qui doit être remboursé à l’exportateur est connu d’avance puisqu’il est égal, quel que soit le nombre de transactions antérieures, au montant de la taxe supportée en amont par l’intéressé et qui figure sur ses factures d’achat.
Le mécanisme de la TVA exclut, ainsi que les remboursements forfaitaires qui permettaient de subventionner indirectement les exportations. De plus, il limite les discriminations à l’encontre des importations dès lors que les produits importés sont passibles du taux qui est également applicable aux produits d’origine nationale.
En définitive, la TVA garantit donc, dans tous les cas, un traitement identique des produits, quel que soit leur origine. Les autres taxes de type cumulatif n’offraient pas les mêmes garanties.
La prise en compte des facilités offertes par la TVA va naturellement amener tous les pays membres de l’OCDE (à l’exception des Etats-Unis) à adopter cet impôt sur la consommation à large assiette. Sa neutralité théorique à l’égard des échanges internationaux en a fait également l’alternative la plus prisée aux droits de douane dans le contexte de la libéralisation des échanges présente un certains nombre d’avantages par rapport aux autres impôts sur la dépense. C’est la raison pour laquelle elle est largement appliquée à travers le monde. 
Néanmoins, bien que la plupart des pays aient adopté des principes similaires pour l’application de leurs systèmes de taxe sur la valeur ajoutée, il reste de nombreuses différences dans la manière dont ces systèmes sont mis en œuvre, et notamment entre les pays membres de l’OCDE. Ces différences résultent non seulement de la persistance d’exemptions et de dispositions spécifiques pour répondre à des objectifs particuliers de politique économique, mais aussi de différences d’approches dans la définition de la juridiction de consommation et par conséquent d’imposition. En outre, il existe un certain nombre de différences dans l’application des taxes sur la valeur ajoutée, et d’autres impôts sur la consommation, et notamment des différences d’interprétation des mêmes notions ou de notions similaires; des approches différentes dans la détermination du moment où une transaction est effectuée et de ses interactions avec le lieu de prestation ; des définitions différentes des services et biens incorporels et des incohérences dans le traitement des livraisons hétérogènes.
Dans la suite de notre travail, il serait judicieux et indispensable d’exposer les principes directeurs régissant l’application de la TVA au niveau international.
B. Principes de base régissant l’application de la TVA au niveau international :
        Les principes directeurs internationaux sur la neutralité de la TVA font partie des principes directeurs internationaux de l’OCDE pour l’application de la TVA/TPS. Les principes directeurs définissent des règles d’application de la TVA aux échanges internationaux. Ils sont basés sur le principe de destination, selon lequel les échanges internationaux de services et de biens incorporels doivent être imposés selon les règles en vigueur dans la juridiction de consommation. Les principes directeurs précisent que, s’agissant de transactions internationales de services et de biens incorporels entre entreprise, l’application de ce principe passe le plus souvent par l’attribution des droits d’imposition à la juridiction dans laquelle le client est localisé (la règle principale). En vertu de la Règle principale, ces transactions ne sont pas imposées dans la juridiction du fournisseur, mais sont imposées sur la même base et aux mêmes taux que les achats locaux dans la juridiction du client (dans la mesure où la TVA est applicable dans cette juridiction). Les Principes directeurs disposent que le client doit être tenu de déclarer la taxe éventuellement due par le biais du mécanisme de l’auto liquidation, lorsque ce mécanisme est cohérent avec la conception globale du système national d’impôts sur la consommation.
        Afin d’assurer la neutralité de la taxe, les principes directeurs disposent également que les entreprises ne devraient pas supporter la charge de la TVA elle-même. Dans les échanges internationaux, la neutralité de la TVA est garantie sans grande difficulté par l’application de la Règle principale lorsque l’entreprise cliente qui reçoit un service ou un bien incorporel importé est pleinement autorisée à déduire la taxe sur les intrants. En outre, même si le droit à déduction du client est limité, si cette limite est la même pour les services et biens incorporels importés que pour les achats locaux, la neutralité peut être garantie.
        Toutefois, il est admis que la Règle principale ne peut pas être appliquée dans toutes les situations. Dans certaines conditions, certaines transactions peuvent être imposées dans une juridiction autre que celle ou l’entreprise cliente est localisée. Par conséquent, l’entreprise cliente étrangère peut etre soumise à la TVA dans des juridictions ou elle ne peut pas récupérer la taxe sur les intrants en suivant les memes procédures de déduction que les entreprises nationales. Cela peut se produire lorsque des règles spécifiques relatives au lieu d’imposition sont appliquées en dérogation à la Régle principale. En pareils cas, des méthodes alternatives devraient exister pour garantir la neutralité.
        La neutralité de la TVA sur les échanges internationaux serait assurée par l’application de la Règle principale dans toute la mesure du possible et par l’utilisation cohérente d’un nombre limité de règles spécifiques relatives au lieu d’imposition, conjuguées à une série de mécanismes d’allégement de la TVA adéquats. Toutefois, dans certaines circonstances, des différences d’interprétation par deux ou plusieurs pays quant aux règles relatives au lieu d’imposition peuvent donner lieu à des situations ou la neutralité n’est pas respectée. Cela peut également survenir lorsque les entreprises concernées ne bénéficient pas du droit à déduction ou lorsque ce droit est limité.
Section 2: l’harmonisation de la TVA dans l’union européenne :
        Les Etats membres appliquant la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) depuis 1970. Les activités normatives européennes ont pour but de coordonner et d’harmoniser la législation relative à la TVA, afin d’assurer le bon fonctionnement du marché intérieur. La directive 2006/12/CE vise à harmoniser les dispositifs réglementaires sur la TVA autour de deux tranches d’imposition. La transformation nécessaire pour le marché intérieur du système de taxation dans le pays d’origine était prévue pour 1997, mais n’a pas encore eu lieu. Le système commun de TVA s’applique à la fabrication et à la vente de produits ainsi qu’à la fourniture de service a des fins commerciales dans l’Union européenne, afin de garantir la neutralité fiscale, les assujettis à la TVA peuvent déduire de leur compte TVA le montant de la TVA versée à d’autres assujettis. Enfin de compte, la TVA est payée par le consommateur final sous la forme d’un pourcentage de majoration sur le prix final du produit ou du service.
        De plus, la crise financière a placé les Etats membres devant un double enjeu de politique économique ; ils doivent favoriser une croissance économique durable tout en assainissant leurs finances publiques. Comme la Commission le reconnait dans l’examen annuel de la croissance 2012, les politiques fiscales constituent un outil important à cette fin. Il convient de veiller davantage à ce que, par leur conception et leur structure, les systèmes fiscaux soient plus efficaces, plus efficients et plus équitables ; ce qui précède vaut particulièrement pour le système de TVA de l’Union européenne (UE).
        C’est dans ce contexte que, le 1 er décembre 2010, la Commission a adopté un livre vert sur l’avenir de la TVA, dans lequel elle invitait l’ensemble des parties pertinentes à porter un regard critique sur tous les aspects du système de TVA de l’UE, en place depuis plus de 40 ans.
A .Harmonisation de la taxe sur la valeur ajoutée :
        L’harmonisation de la TVA s’est déroulée en plusieurs étapes afin de garantir une transparence dans la « détaxation » des exportations et la «retaxation » des importations dans les échanges à l’intérieur de l’Union européenne. Par la première directive de 1967, les Etats membres ont remplacé leur fiscalité indirecte générale par un système commun de TVA avec déduction. La deuxième directive TVA a fixé la ventilation et les modalités d’application mais en prévoyant une latitude considérable. En 1970, la décision fut prise d’assurer le financement du budget de la Communauté économique européenne avec les ressources propres des Communautés. Celles- ci étaient appelées à englober des paiements calculés sur un pourcentage de la TVA et obtenus par l’application d’un taux de taxe commun fondé sur une base d’évaluation uniforme. L’objectif premier de la sixième directive TVA était dès lors constitué par l’instauration d’une assiette pour ainsi dire identique. La directive TVA 2006/112/CE adoptée en 2007 a consolidé toutes les modifications dans un acte unique.
        En 1985, la Commission publiait le Livre blanc sur le marché unique, dont la parie III portait sur la suppression des barrières fiscales. S’il s’avéra nécessaire d’agir, la raison s’en trouve dans le « principe de lieu de destination » appliqué aux transactions entre Etats membres. Les taux de TVA et de droits d’accise appliqués sont ceux du pays du consommateur final et les recettes tombent dans leur entièreté dans l’escarcelle du ministère des finances dudit pays. Cette méthode a rendu nécessaire des contrôles physiques aux frontières. Lorsque des marchandises quittent un pays, elles sont exonérées de la taxe (application du taux nul) et sont de nouveau taxées à l’importation. Le transit de marchandises dans les Etats membres nécessitait des documents complexes. D’après le rapport Cecchini, les  contrôles aux frontières ont engendré des dépenses de quelques 8 milliards d’euros, c’est-à-dire 2% du chiffre des commerçants.
a – le régime de TVA :
a.a :Propositions initiales :
En 1987, la Commission a proposé de passer au principe du lieu d’origine, en vertu duquel au lieu d’être imposées à taux zéro, les transactions entre Etats membres sujettes à la TVA seraient déjà taxées dans le pays de provenance et les négociants pourraient ensuite la déduire en tant que charge de TVA en amont de façon normale. En théorie, cette solution aurait abouti à ceci : les marchandises circulant entre les Etats membres seraient traitées rigoureusement de la même façon que les marchandises circulant sur le territoire national. Une seule différence, de taille, aurait toutefois persisté : la TVA acquittée au niveau national aboutit dans le même Trésor public, alors que les transactions entre les Etats membres relèvent de deux caisses publiques différentes. Les estimations montrèrent qu’il allait y avoir des transferts importants de recettes fiscales des autres pays membres des Communautés en direction de l’Allemagne et des pays du Benelux, notamment. C’est pourquoi la Commission proposa l’établissement d’un système de compensation destiné à réattribuer aux pays de la consommation la TVA collectée dans les pays d’origine (sur la base des statistiques relatives aux recettes liées à la TVA ou de coups de sonde).
1-  Système de transition :
C’est propositions étaient toutefois inacceptables pour les Etats membres qui, en 1989, mirent en place un groupe de travail de haut niveau. Celui-ci retint plutôt le principe du lieu de destination des transactions entre les négociants assujettis à la TVA, créant ainsi la base du système transitoire qui entra en vigueur en 1993 (directives 91/680/CEE et 92/111/CEE). Bien que les contrôles fiscaux aux frontières  eussent été abolis, les commerçants devaient continuer à tenir une comptabilité détaillée de leurs achats et ventes transfrontaliers. Le système est contrôlé par voie de coopération administrative entre autorités fiscales des Etats membres. Le principe du lieu d’origine s’applique néanmoins à toutes les ventes aux consommateurs finaux : en d’autre termes, une fois que la TVA a été acquittée sur des marchandises dans tel pays, elles peuvent circuler à l’intérieur de l’Union sans autre contrôle ni assujettissement à la taxe. C’est pourquoi les franchises dont bénéficiaient les voyageurs furent abolies en 1993. Il subsiste cependant trois régimes spéciaux auxquels ce principe ne s’applique pas, à savoir la vente à distance, les personnes morales non assujettis à la taxe et enfin les véhicules neufs.
   Originellement, l’intention était que ce système provisoire restât d’application jusqu’à la fin de l’année 1996. Tel ne fut pas le cas car une proposition de directive ne fut présentée qu’en 1997, suivie en 1998 par de nouvelles propositions relatives à la mise en place d’un système de déductions dans l’Etat d’enregistrement. Toutes ces propositions furent retirées, faute de prespective d’adoption.
2-  Stratégie durable pour améliorer le système actuel :
A partir de 2000 , la Commission envisagea des mesures visant à améliorer les régimes transitoires actuels, par exemple à travers une communication sur une stratégie d’amélioration du fonctionnement du système de TVA dans le marché intérieur, qui contenait une liste de priorités et un calendrier, Suivit une autre communication apportant des informations sur les progrès accompli jusqu’en 2003. L’acte législatif essentiel de l’UE dans le domaine de la TVA est la directive 2006/112/CE. Elle a été suivie en 2008 par la directive 2008/8/CE concernant le lieu ou est fourni le service et par la directive 2008/9/CE concernant le remboursement de la TVA. Désormais, la TVA frappant les services entre professionnels est appliquée en principe dans le pays ou le service est fourni. Par ailleurs, le remboursement de la taxe est accéléré et un numéro d’inscription TVA uniforme a été mis en place.
Le programme Fiscalis, dont la deuxième phase doit se poursuivre jusqu’en 2013, et le système d’échange d’informations TVA reposant sur l’informatique, qui permet de vérifier la validité des numéros de TVA, sont censés renforcer le fonctionnement des systèmes d’imposition indirecte dans l’UE. L’adoption du règlement (CE) n° 37/2009 concernant la coopération administrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée afin de lutter contre la fraude fiscale liée aux opérations intracommunautaires a permis d’améliorer le système, mais les travaux dans ce domaine sont toujours en cours.
b- les taux de la TVA :
La structure actuelle des taux de TVA est essentiellement un cliché des taux de TVA actuels en vigueur dans les Etats membres au moment ou l’harmonisation de la TVA de 1993 a été entreprise. Les propositions initiales de la Commission en matière de taux de TVA tendaient au « rapprochement » à l’intérieur de deux tranches d’imposition : d’une part, un taux standard, compris entre 14 et 20%, et, d’autre part, un taux réduit, compris entre 5 et 9%. Toutefois, la directive 92/77/CEE prévoit un taux standard minimal de 15%, sujet à révision tous les deux ans. Il est cependant apparu qu’il ne se produisait ni modifications sensibles des schémas d’achats transfrontaliers ni distorsions de concurrence notables ou détournements des flux commerciaux à cause des taux divergents. C’est pourquoi la Commission a proposé, en 1995 et en 1998 (mais sans résultat) non pas de modifier le taux minimum de 15% mais un nouveau taux maximum de 25%. En décembre 2005, le Conseil a prolongé le taux standard minimal de TVA de 15% appliqué par les Etats membres jusqu’en 2010et, dans l’intervalle, il a également adopté une directive (2010/88/UE) qui prolonge le taux standard moyen de TVA de 15% jusqu’à fin 2015. Certaines exceptions sont cependant prévues (par exemple pour les services à forte intensité de main-d’œuvre). Mais les taux réduits ont souvent été à l’origine de controverses entre les Etats membres- des préférences différentes sont prévues pour leur application. En dépit de cela, la directive 2009/47/CE prévoyant un taux réduit de TVA pour certains services à forte intensité de main-d’œuvre fournis localement fut adoptée. La poursuite de l’application d’un taux nul à certaines marchandises et à certains services a également suscité des controverses. Il n’empêche que les taux nuls instaurés dès 1975 ont pu continuer à être appliqués sous certaines conditions.
c– Evolution actuelle :
En 2010, la Commission a publié un Livre vert sur l’avenir de la TVA, qui a été suivi par une commission. Ces documents avaient pour objet d’examiner le système TVA actuel ainsi que les mesures pouvant être prises pour améliorer la cohérence avec le marché TVA actuel ainsi que les mesures pouvant être prises pour améliorer la cohérence avec le marché intérieur ainsi que son efficacité en tant que source de revenus, le tout assorti d’une réduction des frais d’accompagnement. Par ailleurs, la Commission publie régulièrement des études sur diverses aspects de la TVA à l’instar de ses études sur l’évaluation rétrospective des éléments du système de TVA (2011), sur les questions découlant des délais plus courts et des options offertes pour le dépôt des états récapitulatifs (2012) ainsi que sur la faisabilité et l’impact d’une déclaration européenne standardisée (2013).
B : Rôle du parlement européen :
Conformément à la législation européenne en matière de TVA (principalement fondée sur les articles 113 et 115 du TFUE), le rôle du PE se limite à la procédure de consultation (CNS).
En 1991, le PE acceptait le régime transitoire «  à condition que la Commission et le Conseil s’engagent en faveur de l’abolition totale des frontières fiscales le plus tôt possible ». Depuis lors, le PE soutient le passage à un système d’imposition dans le pays d’origine (résolution de 2002). Ces dernières années, le PE s’est également fortement engagé à améliorer le fonctionnement des arrangements transitoires, ainsi qu’à soutenir la simplification et la modernisation, et a adopté de nombreuses résolutions sur la TVA.
En 1991, le PE a préconisé un taux standard minimal de 15%, puis s’est prononcé en 1997 contre le plafond proposé de 25%, mais a approuvé en 1998, sous certaines conditions, une fourchette de 15 à 25% pour le taux standard. En 1998, il s’est en outre prononcé en faveur de mesures visant l’application uniforme des taux réduits. En 2005, le Parlement s’est prononcé en faveur d’un taux maximum de 25%. Il a également confirmé son soutien aux taux réduits pour certains services à forte intensité de main-d’œuvre. En 2007, le Parlement a apporté son soutien à l’extension des dérogations temporaires à certains nouveaux Etats membres, tout en priant instamment le Conseil d’aboutir à une solution à long terme sur la structure des taux avant la fin 2010. Le Parlement a également souligné que les services fournis localement n’ont aucun impact sur le fonctionnement du marché intérieur et que les Etats membres devraient donc être autorisés à appliquer des taux réduits, voire des taux zéro, dans ce secteur. Enfin, le PE a adopté à une écrasante majorité une résolution sur la proposition de directive modifiant la directive 2006/112/CE en ce qui concerne un mécanisme de réaction rapide contre la fraude à la TVA ; l’examen de la proposition modifiant la directive 2006/112/CE en ce qui concerne le traitement des bons sera vraisemblablement mené à terme dans le courant des six premiers mois de 2013.































Conclusion

Au terme de notre analyse, nous avons pu élucider en quoi consiste réellement l’harmonisation de la fiscalité indirecte. Elle consiste à coordonner les régimes fiscaux des pays de manière à éviter des modifications non concertées et concurrentielles des politiques fiscales nationales, qui pourraient être dommageables pour les changes internationaux ou pour le marché intérieur commun dans le cas des Zones économiquement intégrées à l’exemple de la situation des pays fédérés (USA, Suisse...) ou des communautés économiques partageant un marché commun (Union européenne, UEMOA, CEMAC…).
Parce qu’elle touche directement à la libre circulation des marchandises et à la libre prestation de services, la fiscalité indirecte nécessite un niveau élevé d’harmonisation surtout dans les zones économiquement intégré comme nous l’avons fait remarquer.  Cette harmonisation de la fiscalité indirecte est donc nécessaire parce qu’elle permet de réduire les disparités au niveau de la libre circulation des marchandises et des services, et donc d’améliorer le développement des échanges commerciaux tant au niveau international qu’au sein des communautés ou des zones de libre échanges car cette harmonisation contribue au bon fonctionnement du marché intérieur.
 Ainsi, les objectifs et exigences d’harmonisation se concrétisent par la volonté clairement affirmée d’éliminer les discriminations et distorsions qui affectent la concurrence. Aussi, pour y parvenir, l’un des mécanismes préconisés reste   la signature des conventions fiscales internationales par les différents États dans le cadre d’une coopération bilatérale ou multilatérale en plus de  l’adoption d’une taxe permettant  de collecter des recettes dans des conditions de neutralité et de transparence  tout  évitant  que les compensations fiscales aux frontières  ne soient l’occasion d’une protection de l’économie nationale par une pénalisation des importations ou, au contraire, une aide à l’exportation.
Progressivement, la TVA sera largement appliquée aux quatre coins du globe surtout   dans les pays Membres de l’OCDE, dans l’Union européenne voire dans la grande majorité des pays africains au rang desquels le Maroc, le Sénégal, le Gabon, le Niger pour ne citer que ceux là.
L’UE a pour sa part une longue expérience en matière d’application et d’harmonisation de la fiscalité indirecte et de la TVA en particulier. la nécessité de l'abandon des systèmes de taxes cumulatives à cascade utilisés par tous les Etats membres, à l'exception de la France qui, dès 1958, s'était dotée d'un système de taxe sur la valeur ajoutée, s'était fait sentir très rapidement.

















Bibliographie
*    Jean –Pierre JARNEVIC, Droit Fiscal international, Paris, Éd ECONOMICA, 1985.
*    Francis LEFEBVRE, Maroc Juridique Fiscal, Ed Francis Lefebvre, paris 2002. 
*    Castagne de BERNARD, Précis de fiscalité internationale ; Paris, 2e Ed, 2006.
 
Liens internet
ü Wikipédia l’encyclopédie libre : www.wikipédia.com
ü Un article de Gilles DRYANCOURT de l’Institut Euro 92 sur la Neutralité de la TVA.
ü Un article du CTPA[7] de l’OCDE ([8]intitulé : Principes Directeurs Internationaux pour l’Application de la TVA/TPS publié en Février 2006.


[1]Branche du droit fiscal qui s’intéresse aux aspects internationaux de l’impôt ; cf. Jean –Pierre JARNEVIC, Droit Fiscal international, Paris, Éd ECONOMICA, 1985. Page 1
[2] UE= union européenne.
[3]- qui fait aujourd’hui l’objet d’un régime transitoire de taxation dans l’État de consommation
[4] Francis LEFEBVRE, Maroc Juridique Fiscal, Ed Francis Lefebvre, 2002 ; P187.
[5] Jean –Pierre JARNEVIC, Droit Fiscal international, Paris, Éd ECONOMICA, 1985. Page 93
[6] Jean –Pierre JARNEVIC, Droit Fiscal international, Paris, Éd ECONOMICA, 1985. Page 93.
[7] CENTRE de POLITIQUE ET D’ADMINISTRATION FISCALES
[8] organisation de coopération et de développement économiques




[1] UE : Union européenne.