SOMMAIRE
Introduction:
Section 2 : Conditions d’application des régimes de bénéfice mondial et de bénéfice consolidé
Conclusion:
Bibliographie
Introduction
Les éléments d’extranéité en
matière fiscale ont pour effet de créer des situations de double imposition
économique ou juridique.
Cette double imposition existe du
fait que chaque Etat a son propre système fiscal et prétend exercer sa
juridiction fiscale sur des personnes ou des situations ayant un lien avec son
territoire (principe de territorialité).
Or si une même personne ou une même situation subit une imposition dans
chacun des Etats avec lesquels elle a un lien personnel ou réel,il en résulte
une double (voire multiple) imposition.
Le phénomène de la double imposition découle donc de la prétention de
plusieurs systèmes fiscaux nationaux à régir la même personne ou des personnes différentes
pour la même situation.
Aucun Etat ne peut se voir
contraint unilatéralement à réduire sa prévention à l’imposition d’une personne
ou d’une situation ayant un lien avec son territoire.
Seul un instrument international auquel est
partie un Etat (telle une convention bilatérale ou multilatérale) est de nature
à limiter le droit d’un Etat d’imposer une personne ou un événement ayant un lien avec son territoire.En effet en
s’engageant dans une telle convention (en la signant et en la ratifiant),
l’Etat accepte de limiter ses prétentions à gouverner certaines situations, au
profit d’un ou plusieurs autres Etats ou au profit d’une institution
internationale.
On notera que les conventions
internationales ont pour objet la répartition du pouvoir d’imposition entre
deux ou plusieurs Etats et d’éviter des doubles impositionsjuridiques pour la
même situation.
Le Maroc étantconnu par sa
politique visant l’encouragement de l’investissement étranger a ratifié
plusieurs conventions dans ce sens, en effet il est
membre de L’OCDE [1] ayant pour objet la résolution des
problèmes les plus fréquents en fiscalité internationale. En assurant
une harmonisation des conventions de double imposition et en empêchant la fraude fiscale, il offre un
cadre de référence pour les négociations bilatérales et pour le règlement des
différends.
Effectivement il a ratifié plusieurs
conventions avec les Etats membres de l’OCDE on peut citer à titre
d’exemple : celles conclues avec la chine, Corre de sud, Turquie …etc.
en vue d’éviter la double imposition
résultante du principe de territorialité des impôts prévu par le CGI[2].
En France également ils se sont
orientés vers des solutions dérogatoires au principe de la territorialité de
l’impôt[3].Il s’agit du bénéfice
mondial et du bénéfice consolidé qui feront l’objet de notre exposé.
La question qui se pose est de savoir :
Qu’est ce que le régime du bénéfice mondial et du bénéfice
consolidé ? Et quelles sont les modalités d’application de ces deux
régimes ?
Pour répondre à cette problématique on va traiter notre sujet
en deux parties :
Notions et conditions du
régime d’application des deux régimes (I).Les modalités d’application des régimes du bénéfice
mondial et du bénéfice consolidé(II)
Chapitre 1 : notions et conditions
d’application des régimes du bénéfice mondial et du bénéfice consolidé
La double imposition internationale trouve sa source dans
l’exercice simultané par plusieurs Etats de leur souveraineté fiscale. La souveraineté
en matière fiscale signifie que chaque Etat peut lever des impôts,
indépendante, et en fixer librement les
éléments constitutifs. Cette souveraineté fiscale est cependant limitée à son
seul territoire[4]. Or
certaines sociétés multinationales optent plutôt pour le régime de bénéfice
mondial et le bénéfice consolidé (section 1). Ainsi le législateur
français et contrairement à son
homologue marocain a prévu ses
conditions d’application (section 2).
Section
1 : Notions de bénéfice mondial et de bénéfice consolidé.
-
La notion du bénéfice mondial
Le régime de bénéfice mondial autorise la société agréée à
retenir, pour l’assiette des impôts établis sur la réalisation et la
distribution de ces bénéfices ces résultats imposables et ceux de l’ensemble de
ces exploitations directes étrangères. Il s’analyse donc comme l’imposition de
la société agréée sur ces propres résultats mondiaux.
L’absence de personnalité morale de l’exploitation constitue
un critère de ce régime.
Ainsi sont dépourvues
de la personnalité morale les exploitations directes étrangères. Il s’agit
entre autre des succursales, bureaux, comptoirs, usines, et installations
permanentes de toute nature sans
personnalité juridique distinctes.
-
La notion du bénéfice
consolidé
L’origine du bénéfice consolidé se présente comme une
extension du régime du bénéfice mondial : la société agréée est autorisée
à ajouter à ces propres résultats les résultats de ces exploitations directes
situées à l’étranger ainsi que ceux de ces exploitations indirectes.
La notion d’exploitation directe étrangère s’entend également
comme en matière de bénéfice mondial.
Il convient donc seulement de préciser la notion d’exploitation
indirecte.
Les exploitations indirectes sont définies comme les parts
d’intérêts possédées par la société ou la personne morale agréée dans les
associations en participation, dans des sociétés de personne et des personnes
morales assimilées, ainsi que les participations que la société ou la personne
morale agréée détient dans les sociétés de capitaux placées sous son contrôle.
Cette définition repose, sur un double critère :
● L’autonomie fiscale de l’exploitation :
C’est un critère essentiel, en effet, le régime du bénéfice
consolidé n’est concevable que dans le cadre de cette option, à défaut, il
devient sans objet en raison de la transparence fiscale des organismes
considérés qui conduit à l’imposition de leurs résultats au nom des sociétés
participantes.
C’est pourquoi les résultats d’un groupement d’intérêt
économique ne peuvent être consolidés : la personnalité juridique de cet
organisme ne s’accompagne pas de l’autonomie fiscale.
● Le contrôle de l’exploitation par la société agréée :
Sont placés sous le contrôle d’une société ou d’une personne
morale agréée les sociétés de capitaux dans les organes délibérants desquelles
la société ou la personne morale agréée détient ou vient d’acquérir 50% au
moins des droits de vote, directement ou indirectement.
Section
2 : Conditions d’application des régimes
de bénéfice mondial et de bénéfice consolidé
Ces
conditions sont prévues par un décret d’application[5] dont le
législateur Français a pris le soin de les citer dans l’art 9.
- les
conditions légales et réglementaires
Le régime d’imposition sur la base du bénéfice mondiale ou
consolidé est réservé aux sociétés et aux autres personnes morales relevant du
statut des sociétés de capitaux.
● Statut juridique et fiscal du bénéficiaire :
Le bénéficiaire doit impérativement être une personne morale
passible de l’impôt sur les sociétés cette exigence conduit à exclure du champ
d’applications de nouvelles dispositions 3 catégories d’entreprises :
Les entreprises individuelles ; celle-ci se confondent
avec les personnes physiques qui les contrôlent et ne peuvent en l’absence de
personnalité morale, être assujetti à l’impôt sur les sociétés.
Sont également exclues du régime du bénéfice mondiale ou consolides
des personnes morales qui ne sont pas passibles de l’impôt sur les sociétés
soit qu’elles en sont exemptées, soit qu’elles sont fiscalement transparentes.
Enfin, sont exclues les redevables de l’impôt sur les
sociétés qui n’ont pas la personnalité morale, comme les associations en
participation.
● La nationalité du bénéficiaire :
En effet, l'agrément est accordé par l'Etat aux seules
sociétés nationales. Par exemple en
France la loi de 12 juillet 1965 qui réserve le bénéfice des deux régimes aux
seules sociétés françaises.
Cependant le problème de la nationalité avait suscité
beaucoup de discutions en doctrine. Or plusieurs critères peuvent être invoqués
pour la détermination de la nationalité d'une société, à savoir :
- Lieu du siège social ;
- Lieu de la société qui contrôle ;
- Lieu de l'immatriculation de la société.
En matière fiscale, la solution doit être recherchée
conformément à la loi d'impôt qu'il s'agit d'appliquer.
-
Les conditions liées à la procédure
d’agrément :
En France, l'agrément au
régime du bénéfice consolidé et celui du Bénéfice mondial est accordé par le
Ministre de l’économie et de finance, après avis du conseil de direction du fonds
de développement économique et sociale. Cette demande doit être accompagnée
d’attestation émanant de chacune des exploitations indirectes autorisant le
demandeur à prendre en considération leurs propres résultats pour la
détermination du bénéfice consolidé du groupe.
Cet agrément est accordé pour une période de
5 à 10 ans. Une fois accordé, la société bénéficiant de l'agrément est tenue de
quelques engagements à l’égard de l'administration fiscale :
·
Elle est tenue de permettre à l'administration fiscale d'exercer
son contrôle
notamment en matière de vérification sur
place des comptes des exploitations
étrangères.
·
Elle doit respecter le choix qu'elle a fait elle même de l'un
des deux
régimes,ce choix est
irrévocable pendant la durée de validité del'agrément.
·
La société intéressée doit retenir pour sa base imposable,
les résultats de
tout établissement ou filiale
existant à la date de l'agrément ou crée, acquis
postérieurement.
Chapitre 2 : Les modalités d’application des
régimes du bénéfice mondial et du bénéfice consolidé
L’imposition de la société ayant obtenu l’agrément au régime
du bénéfice
mondial et celui du bénéfice consolidé, constitue un
particularisme qui apparaît à travers :
●
La durée de validité de la décision d’agrément ;
●
La détermination du résultat mondial ou consolidé ;
L’application des régimes du bénéfice mondial et celui du
bénéfice consolidé ne peut excéder une durée limitée fixée en principe
irrévocablement par la décision d’agrément. Et par conséquent, seul l’arrivé du
terme prévue doit y mettre fin, sauf qu’il existe, néanmoins, d’autres causes
pouvant entraîner la cessation anticipée des effets de l’agrément
notamment :
-
La cessation normale :
L’application des régimes du
bénéfice mondial ou consolidé cesse à l’échéance du terme fixé par la décision
d’agrément.
Toutefois, un
renouvellement de l’agrément peut être sollicité à défaut de stipulation
expresse, laquelle faculté est susceptible d’être soit acceptée soit refusée.
-
La cessation anticipée :
En effet des circonstances
exceptionnelles, peuvent engendrer une cessation anticipée de la décision
d’agrément, devant normalement produire effet durant la durée fixée au jour de
son prononcé qui se manifeste selon trois modalités :
·
dénonciation de l’agrément :
Cette modalité peut être exercée aussi bien par la société
agrée que par l’autorité administrative.
Ainsi donc, le bénéficiaire de la décision d’agrément peut
renoncer à ce bénéfice quand le taux de l’impôt sur les sociétés est de plus de
cinq points du taux appliqué lors de la délivrance de l’agrément et ce afin
d’éviter tout accroissement de la charge fiscale globale et de ses exploitations
directes et indirectes supportées à la suite des augmentations du taux de
l’impôt sur les sociétés qui résulteraient de l’application du droit commun.
Aussi, l’autorité administrative peut dans les mêmes
circonstances dénoncer l’agrément. Laquelle dénonciation peut également
intervenir dés lors que les modifications successives du taux de l’impôt sur
les sociétés s’écartent de plus de cinq points par rapport au taux applicable
lors de la délivrance de l’agrément, dénonciation ayant pour but d’éviter au
trésor public d’avoir à prendre en charge l’allégement de la taxation du groupe
consécutive aux variations du taux de l’imposition en vigueur.
Il importe de
noter qu’alors que la renonciation prend effet à la date de la modification, la
dénonciation, quant à elle prend effet à l’ouverture de l’exercice qui suit
celui au cours duquel la modification est intervenue.
· le retrait de l’agrément :
Cette décision doit être ordonnée par l’autorité
administrative compétente pour délivrer l’agrément.
Section II : la
détermination du résultat mondial ou consolidé :
Le résultat
mondial de la société agréée est obtenu par une opération d’addition des
résultats des exploitations de la société agréée directs et indirects
conformément aux prescriptions de la décision d’agrément.
-
La détermination du résultat des exploitations
de la société agréée :
Les résultats de chacun des exercices couverts par
l’agrément sont déterminés à partir du bilan de départ.En France par exemple,
le résultat des exploitations est
déterminé soit du résultat propre de la société agréée elle-même, soit du
résultat réalisé par l’assujettissement des filiales à l’impôt sur les
sociétés.
Quant au résultat des
exploitations directes ou indirectes établies à l’étranger, il peut être pris
en compte soit pour le montant soumis à l’impôt dans le pays d’accueil et
calculé selon la législation de ce dernier, soit pour le montant obtenu en
application des règles du code général des impôts dont il faut le signaler,
certaines dispositions vont connaître quelques aménagements notamment les
règles concernant la détermination du résultat des exploitations étrangères
dans le but soit d’éviter tout effet rétroactif à la décision d’agrément soit
d’éliminer les opérations qui font double emploi.
-
La détermination du résultat d’ensemble de la
société agréée :
Le résultat
d’ensemble de la société agréée est obtenu par le cumul de ses propres
résultats avec les résultats des exploitations directes et la fraction des
résultats des exploitations indirectes correspondant à ses droits dans la
distribution des bénéfices.
Lequel cumul
est obligatoire pendant toute la durée d’application de l’agrément, mais rien
n’empêche la possibilité de distraire temporairement des résultats d’exploitations
étrangers de son résultat d’ensemble tant qu’ils seront pris en compte pour la
détermination du bénéfice imposable de la société agréée afin de ne pas porter
atteinte à l’universalité du régime du bénéfice mondial ou consolidé.
Conclusion
Le régime de bénéfice mondial
consolidé est un régime fiscal avantageux accordé à quelques multinationales
françaises (Total, Essilor, Danone, Saint-Gobain, ou encore Schneider
Electric). Concrètement, ce régime ultra-complexe consiste à calculer l'impôt
théorique de l'entreprise au taux français, puis d'en soustraire les impôts
déjà payés dans chaque pays par les filiales étrangères. "Cette pratique
n'est véritablement avantageuse que dans deux cas: lorsque l'entreprise
concernée réalise des pertes à l'étranger et des bénéfices en France
- car elle peut déduire de sa base
d'imposition française les pertes réalisées à l'étranger.
- ou lorsqu'elle a payé plus
d'impôts à l'étranger que ce qu'elle aurait payé en France sur ses bénéfices
consolidés".
Dans cette dernière hypothèse
en effet le surplus payé à l'étranger est reportable sur les 4 exercices
suivants, ce qui permet à l'entreprise de bénéficier d'un crédit d'impôt sur
ses factures futures. Pour Total, qui a choisi ce régime, l'avantage est parfois
difficile à percevoir. "En effet, dans la mesure où Total réalise des
pertes en France, il n'a aucun intérêt au BMC puisqu'il n'a de toutes
façons pas d'impôts à payer", estime Michel Taly avocat fiscaliste chez
Arsène. Reste alors à savoir si l'entreprise paye plus d'impôts à l'étranger
que ce qu'elle paierait théoriquement en France si l'impôt sur l'ensemble de
ses résultats était calculé en France. Très régulièrement le groupe affirme
être fortement ponctionné à l'étranger. En 2010, il assure avoir payé 10,2
milliards d'euros d'impôts. Mais ce montant inclut certainement d'autres taxes
que les équivalents de l'IS à l'étranger. Pour 2011, Total garantit qu'il ne
percevra aucun crédit d'impôt avantageux. Quoi qu'il en soit, il semblerait
surprenant que Total ne bénéficie d'aucune façon de ce régime, aujourd'hui
fortement remis en cause. En 2008 par exemple, quatre entreprises s'étaient
fait rembourser un total de 460 millions d'euros sur leur note fiscale grâce au
BMC. Vivendi surtout était celle à en avoir le plus profité (435 millions
d'euros). Ce qui avait déclenché la colère du président de laRépublique.
Bibliographie
Ouvrages :
Ø La
fiscalisation des Sociétés Etrangères au Maroc,
Belkheiri Mansour , Edisoft, 2011.
Ø Droit fiscal,Charles
Aimé,Daloz, 2000
Ø Précis de
fiscalité internationale, Bernard Castagnède
PUF 2ème édition 2008.
Ø Fiscalité
internationale, Volume 1,Patrick Michaud Philipe Derouin,Michel Saillant.
Technique et Documentation Lavoisier, 1982
Code et lois :
Ø Code générale
d’impôts marocain
Ø Code générale
d’impôts français
Articles :
« L’expansion.l’express.fr »
« Est-il
normal que Total ne paie pas d'impôt sur les sociétés en France? »,Par
Julie de la Brosse, publié le 30/03/2011 à 19:33.
[1]Organisation
de coopération et de Développement Economique
[2]
Article 5 du code général d’impôt marocain
[3]
Article 209 du code général d’impôt français
[4]
La prévention de la double imposition des revenus des conventions bilatérales,EDORADO Travelsat
et Barbara Vintras, Belge, 2000.
